坏账准备：税务与会计处理有差异

第一篇：坏账准备：税务与会计处理有差异

坏账准备：税务与会计处理有差异

坏账准备：税务与会计处理有差异

2013.3.18中国税务报

由于税法不认可会计上计提的坏账准备，所以，企业在计缴企业所得税时，必须对计提的坏账准备进行纳税调整，由此产生了应纳税暂时性差异。

案例

甲公司执行《企业会计准则》，对坏账损失按照账龄分析法计提坏账准备。2011年末，账面坏账准备余额为120万元（2011年度汇算清缴已作纳税调整，“递延所得税资产”账户有借方余额30万元）。2012年5月，以银行存款形式收回2011年度汇算清缴确认并已核销的预付账款坏账损失30万元（该坏账损失核销时已列入税前扣除），2012年度汇算清缴时，确认并核销了应收账款坏账损失80万元（该坏账损失也已列入税前扣除），2012年末，应收款项应计提坏账准备180万元。甲公司应如何对2011年和2012年涉及的坏账损失事项进行会计和税务处理（适用企业所得税税率25%）？

分析

1.2012年5月，收回2011年确认并核销的预付账款坏账损失30万元，应作如下会计分录（单位：万元，下同）：

借：银行存款 30

贷：坏账准备 30。

2.2012年汇算清缴确认并核销应收账款坏账损失80万元，应作如下会计分录：

借：坏账准备 80

贷：应收账款 80。

3.按照账龄分析法，2012年末账面应收款项应计提坏账准备180万元，分析如下：

2011年末，账面坏账准备余额120万元，因2012年5月收回2011年确认并核销的预付账款坏账损失30万元转回，贷记“坏账准备”30万元，2012年汇算清缴时，确认并核销了应收账款坏账损失80万元，借记“坏账准备”80万元，从而使得2012年末坏账准备计提前的贷方余额为70万元（120＋30－80）。由于2012年末账面应计提坏账准备180万元，因此，甲公司应补提坏账准备110万元，即180－（120＋30－80）＝110（万元），作如下会计分录：

借：资产减值损失 110

贷：坏账准备 110。

同时将补提的坏账准备110万元转入本年利润：

借：本年利润 110

贷：资产减值损失 110。

4.对补提的坏账准备进行纳税调整：

由于2012年5月收回2011年度确认并核销的预付账款坏账损失30万元在2011年汇算清缴时已列入税前扣除，2012年确认并核销的应收账款坏账损失80万元也已税前扣除，所以，当这两笔已作税务处理的款项通过坏账准备账户核算后，对坏账准备账户借方、贷方的发生额都应做相应的转回处理，甲公司2012年应补提的110万元坏账准备应减去（借方调整）当年度发生的允许税前扣除的80万元，加上当年度发生的前一年度已税前扣除后一年度又收回的30万元（贷方调整），如此调整后，甲公司2012年计提的需进行纳税调整的坏账准备为60万元（110－80＋30），甲公司2012年因计提坏账准备进行纳税调整应补缴的企业所得税为60×25%＝15（万元），作如下会计分录：

借：所得税费用 15贷：应交税费——应交所得税 15。

借：递延所得税资产 15

贷：所得税费用 15。上述分析及计算过程提醒我们，对坏账准备进行纳税调整时，不能简单以年末对坏账准备的调整数作为纳税调整的金额，即不能仅以年末对坏账准备的补提数或转回数作为纳税调整的金额。上述案例中，若直接按照补提的110万元坏账准备进行纳税调整，甲公司则应补缴27.5万元（110×25%）企业所得税。实际上，按照调整后的60万元作为2012年末计提坏账准备需纳税调整的金额，加上2011年末计提坏账准备的纳税调整额120万元，甲公司前后两个年度因计提坏账准备而纳税调整的总金额是180万元，此金额与甲公司2012年末账面保留的坏账准备的余额完全一致。这说明了两个问题：一是在一般情况下，企业只应就本年度与前一年度坏账准备账户年末余额之间的差额进行纳税调整；二是在一般情况下，企业各年度因计提坏账准备需纳税调整的总额等于最后一年度年末坏账准备的账面余额。所以，在日常会计处理和纳税调整实务中，不管是会计、审计还是税务人员，不仅要注意计提坏账准备纳税调整的规律性，而且要注意学会具体情况具体分析，切忌对坏账准备的纳税调整简单行事。作者：姚华祖 刘志耕

第二篇：关于坏账准备与存货跌价准备的会计税务处理

1241 坏账准备

一、本科目核算企业应收款项等发生减值时计提的减值准备。

二、坏账准备的主要账务处理

（一）资产负债表日，企业根据金融工具确认和计量准则确定应收款项发生减值的，按应计提的坏账准备金额，借记“资产减值损失”

科目，贷记本科目。本期应计提的坏账准备大于其账面余额的，应按其差额计提；应计提的金额小于其账面余额的差额做相反的会计分录。

（二）对于确实无法收回的应收款项，按管理权限报经批准后作为坏账损失，转销应收款项，借记本科目，贷记“应收账款”、“预付账款”、“应收利息”、“应收分保保险责任准备金”、“其他应收款”、“长期应收款”等科目。

（三）已确认并转销的应收款项以后又收回的，应按实际收回的金额，借记“应收账款”、“预付账款”、“应收利息”、“应收分保保险责任准备金”、“其他应收款”、“长期应收款”等科目，贷记本科目；同时，借记“银行存款”科目，贷记“应收账款”、“预付账款”、“应收利息”、“应收分保保险责任准备金”、“其他应收款”、“长期应收款”等科目。

已确认并转销的应收款项以后又收回的，企业也可以按照实际收回的金额，借记“银行存款”科目，贷记本科目。

三、本科目期末贷方余额，反映企业已计提但尚未转销的坏账准备

1461 存货跌价准备

一、本科目核算企业存货发生减值时计提的存货跌价准备。

企业（农业）对消耗性生物资产计提的跌价准备，也在本科目核算。

二、存货跌价准备的主要账务处理

（一）资产负债表日，企业根据存货准则确定存货发生减值的，按存货可变现净值低于成本的差额，借记“资产减值损失”科目，贷记本科目。

已计提跌价准备的存货价值以后又得以恢复，应在原已计提的存货跌价准备金额内，按恢复增加的金额，借记本科目，贷记“资产减值损失”科目。

发出存货结转计提的存货跌价准备的，借记本科目，贷记“主营业务成本”等科目。

（二）企业（建造承包商）按建造合同准则确定合同预计总成本超过合同总收入的，应按其差额，借记“资产减值损失”科目，贷记本科目。合同完工时，借记本科目，贷记“主营业务成本”科目。

三、本科目期末贷方余额，反映企业已计提但尚未转销的存货跌价准备。

四、企业与债务人进行债务重组，应当分别债务重组的不同方式进行处理。

（一）收到债务人清偿债务的款项小于该项应收账款账面价值的，应按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，按重组债权已计提的坏账准备，借记“坏账准备”科目，按重组债权的账面余额，贷记本科目，按其差额，借记“营业外支出”科目。

收到债务人清偿债务的款项大于该项应收账款账面价值的，应按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，按重组债权已计提的坏账准备，借记“坏账准备”科目，按重组债权的账面余额，贷记本科目，按其差额，贷记“资产减值损失”科目。

以下债务重组涉及重组债权减值准备的，应当比照此规定进行处理。

预付款项情况不多的，也可以不设置本科目，将预付的款项直接记入“应付账款”科目。

企业进行在建工程预付的工程价款，也在本科目核算。1221 其他应收款

一、本科目核算企业除存出保证金、买入返售金融资产、应收票据、应收账款、预付账款、应收股利、应收利息、应收代位追偿款、应收分保账款、应收分保合同准备金、长期应收款等以外的其他各种应收及暂付款项。

二、本科目可按对方单位（或个人）进行明细核算。

三、采用售后回购方式融出资金的，应按实际支付的金额，借记本科目，贷记“银行存款”科目。销售价格与原购买价格之间的差额，应在售后回购期间内按期计提利息费用，借记本科目，贷记“财务费用”科目。按合同约定返售商品时，应按实际收到的金额，借记“银行存款”科目，贷记本科目。计提坏账准备： 借：资产减值损失 贷：坏账准备

月末将坏账损失结转到本年利润中： 借：本年利润 贷：资产减值损失 发生坏账时(即核销坏账)： 借：坏账准备 贷：应收帐款

已核销的坏账又收回时： 借：应收帐款 贷：坏账准备 借：银行存款 贷：应收帐款

注：核销和收回坏账，都不通过资产减值损失而是通过坏账准备 问：已核销应收账款收回为什么不冲减资产减值损失呢？ 答：负债表日会转回的，要结合其他应收账款确定应转回数，除非你是针对单个资产计提的减值损失。

该笔应收账款已经收回，月末坏账准备也会冲销的，所以月底还有个分录： 借：坏账准备 贷：资产减值损失

前期月末将坏账损失结转到本年利润，后期月末应该再调回来： 借：资产减值损失 贷：本年利润

最后在期末，一般是根据“应收账款”的余额与计提比例，与“坏账准备”的余额比较，再确定是“补提”坏账准备，还是“冲回”坏账准备： 补提坏账准备： 借：资产减值损失 贷：坏账准备 冲回坏账准备： 借：坏账准备 贷：资产减值损失

债务重组中涉及到坏账准备的会计分录：

（1）债权人计算债务重组的损失：应收账款账面余额： 234000 减：收到的现金： 204000 差额： 30000 减：已计提的坏帐准备： 20000 债务重组损失： 10000（2）应作会计分录如下：

借：银行存款 204000 营业外支出——债务重组损失 坏账准备 20000贷：应收账款 234000

10000

如果计提的坏账准备为40000元，则会计分录为： 借：银行存款 204000

坏账准备

40000 贷：应收账款 234000

资产减值损失 10000

重组债权的账面余额与收到的现金之间的差额计入当期损益，借方差额计入营业外支出，贷方差额计入资产减值损

1.计提坏账准备

【例1】某企业2008年共计提坏账准备10万元。

借：资产减值损失 100000

贷：坏账准备 100000

纳税调整：计提坏账准备10万元不允许税前扣除，应调增应纳税所得额。

2.转回坏账准备

【例2】某企业2008年坏账准备年初余额为50万元，当年共转回坏账准备30万元。其中，20万元在计提当年允许税前扣除，10万元不允许税前扣除。

借：坏账准备 300000

贷：资产减值损失 300000

纳税调整：计提时允许在税前扣除的20万元坏账准备，转回时不调减应纳税所得额;计提时不允许在税前扣除的10万元坏账准备，转回时应调减应纳税所得额。

3.确认坏账损失

企业发生坏账损失，应按规定向税务机关履行报批手续，由税务机关审批确定可以税前扣除的金额。坏账损失能否在税前扣除，其纳税调整应区别对待。

【例3】某企业2008年发生坏账损失15万元，其中10万元可以在税前扣除，5万元不能在税前扣除。

借：坏账准备 150000

贷：应收账款 150000

纳税调整：允许税前扣除的10万元应调减应纳税所得额，不能税前扣除的5万元不作纳税调整。

4.收回坏账

对于已确认并转销的应收款项以后又收回的，其纳税调整要区分其在确认坏账损失时是否允许在税前扣除。

【例4】某企业2008年收回坏账25万元，其中20万元在确认坏账时允许税前扣除，5万元在确认坏账时不允许税前扣除。

借：应收账款 250000

贷：坏账准备 250000

借：银行存款 250000

贷：应收账款 250000

纳税调整：收回的坏账25万元中，确认时允许在税前扣除的20万元应调增应纳税所得额，不允许税前扣除的5万元不作纳税调整。

注意事项：在进行纳税调整时，不能仅以坏账准备的计提数与转回数的差额作为纳税调整额，也不能仅以期末与期初的余额差额作为纳税调整额，而应该结合实际情况有区别地进行纳税调整。

《企业所得税法》及其实施条例规定，未经核定的准备金支出在计算应纳税所得额时不得扣除。对一般企业而言，常见的准备金有坏账准备、固定资产减值准备等，这些准备金支出均属于未经核定的准备金支出，不得在税前扣除。本文介绍了新《企业会计准则》和《企业会计制度》下坏账准备、固定资产减值准备的会计处理及纳税调整。

例：存货的成本是10万元，可变现净值只有8万元，计提2万的存货跌价准备。会计处理：

借：资产减值损失——计提的存货跌价准备 20 000 贷：存货跌价准备 20 000

如果可变现净值回升到9万5千，则会计处理： 借：存货跌价准备 15 000 贷：资产减值损失——计提的存货跌价准备 15 000 如果可变现净值回升到11万，则会计处理： 借：存货跌价准备 20 000 贷：资产减值损失——计提的存货跌价准备 20 000

1、结转是结转主营业务成本的意思。由于该销售出去的存货对应的存货跌价准备为100W，所以这100W也要结转到主营业务成本中： 借：主营业务成本

借：存货跌价准备

100W 贷：库存商品

“要将原有余额150W-100W=50W存货跌价准备转回”是有前提条件的，即2008年12月31日，C产品存货已不存在减值迹象，这时，要将剩余C产品存货对应的跌价准备50W转回。

借：存货跌价准备——C产品

50W 贷：资产减值损失

50W

(2)该题表述不恰当，应为：B存货2008年底应有存货跌价准备40W。而原来B存货已计提了跌价准备50W,则2008年末因价值回升而转回跌价准备：50W-40W=10W

分录应为：

借：存货跌价准备——B产品

10W 贷：资产减值损失

10W 企业通常应当按照单个存货项目计提存货跌价准备。对于数量繁多、单价较低的存货，可以按照存货类别计提存货跌价准备。与在同一地区生产和销售的产品系列相关、具有相同或类似最终用途或目的，且难以与其他项目分开计量的存货，可以合并计提存货跌价准备。

资产负债表日，企业应当确定存货的可变现净值。以前减记存货价值的影响因素已经消失的，减记的金额应当予以恢复，并在原已计提的存货跌价准备金额内转回，转回的金额计入当期损益。

在税务处理上，企业所得税税前允许扣除的项目，原则上必须遵循真实发生的据实扣除原则，除国家税收规定外，企业根据会计准则等规定提取的任何形式的准备金不得在企业所得税前扣除。企业所得税不考虑存货的可变现净值，存货成本高于其可变现净值情况下计提存货跌价准备，在计算应纳税所得额时，要进行纳税调整。存货跌价准备不允许在税前扣除，要做纳税调增处理。对企业在资产负债表日确定存货的可变现净值，以前减计存货价值的影响因素已经消失的，减计的金额应当予以恢复，并在原已计提的存货跌价准备金额内转回，转回的金额计入当期损益时，如果申报纳税时已调增应纳税所得额的，应允许企业作相反的纳税调整。

各种形式的准备金会使会计利润与应纳税所得额有一定差异，下面以存货跌价准备为例（为方便起见，假设了一种产品的存货跌价准备在连续三年的变动情况），分析说明存货准备金的所得税处理。

例1：甲公司为增值税一般纳税人，增值税适用税率17%，2007年12月31日A产品的账面成本为100万元，A产品的预计可变现净值为80万元，2008年12月31日A产品的预计可变现净值为70万元。2009年1月6日甲公司将A产品售出，A产品售价为70万元，货物已发出，货款已收到，以上售价均不含增值税。

依据《企业会计准则第1号——存货》的规定，2007年12月31日甲公司A产品的可变现净值低于账面成本20万元，应计提存货跌价准备20万元，账务处理为：

借：资产减值损失 200000 贷：存货跌价准备 200000 申报纳税时根据税法规定不得税前扣除，故2007年应调增应纳税所得额20万元。

2008年12月31日A产品市场价格继续下跌，2008年应计提存货跌价准备30万元，大于已计提的存货跌价准备（20万元），应补提存货跌价准备10万元，账务处理为：

借：资产减值损失 100000 贷：存货跌价准备 100000 申报纳税时根据税法规定不得税前扣除，故2008年应调增应纳税所得额10万元。

2009年1月6日产品销售时，应同时结转已计提的存货跌价准备，账务处理为：（1）借：银行存款 819000 贷：主营业务收入 700000 应交税费——应交增值税（销项税额）119000（2）结转成本：

借：主营业务成本 1000000 贷：库存商品 1000000（3）借：存货跌价准备 300000 贷：资产减值损失 300000 按照税法规定产品销售时，不得结转存货跌价准备，故2009年应调减应纳税所得额30万元。

综上所述，在存货价格持续下跌时，2007年～2009年共计调整应纳税所得额＝200000＋100000－300000＝0（元）。

例2：假定该例中2008年A产品的预计可变现净值为90万元，2009年1月6日甲公司将A产品售出，A产品售价为110万元，货物已发出，货款已收到，以上售价不含增值税。

（1）2007年12月31日账务处理同例1.（2）2008年12月31日价格有所上升，依据会计准则的规定，2008年应计提存货跌价准备10万元，小于已计提的存货跌价准备（20万元），应转回存货跌价准备10万元。

借：存货跌价准备 100000 贷：资产减值损失 100000 按照税法规定不得转回存货跌价准备冲减资产减值损失，故2008年应调减应纳税所得额10万元。

（3）2009年1月6日产品销售时，依据会计准则的规定，应结转的存货跌价准备，并且以余额冲减至零为限，账务处理为：

借：存货跌价准备 100000 贷：资产减值损失 100000 按照税法规定产品销售时，不得结转存货跌价准备，故2009年应调减应纳税所得额10万元。

综上所述，在上述情况下，2007年～2009年共计调整应纳税所得额＝200000－100000－100000＝0（元）。

第三篇：坏账准备计提及核销会计与税法处理差异分析

坏账准备计提及核销会计与税法处理差异分析

一、坏账准备计提的差异

1、坏账准备计提基数的差异。对于企业与关联方之间的往来款项能否计提坏账准备，会计与税法存在着差异。会计上，《关于执行<企业会计制度>和相关会计准则有关问题解答

（一）》（财会[2002]18号）第六条规定，企业与关联方之间发生应收款项，对预计可能发生的坏账损失，需计提相应的坏账准备。税法上，对关联方之间发生的应收款项能否计提坏账准备没有明确的规定，但很多地方在执行45号文时，对与关联方之间的应收款项明确规定不得计提坏账准备，如江苏省国税局转发45号文的苏国税函[2003]147号文，就规定“《通知》第八条„计提坏账准备的范围‟……，不包括关联方之间发生的往来账款”。

2、坏账准备计提方法的差异。会计上，根据财会[2002]18号文，企业只能采用账龄分析法和余额百分比法中的一种作为计提坏账准备的基本方法，这两种方法不能同时使用，个别认定法作为上述两种方法的补充，可与上述两种方法中的一种同时使用，前提是“某项应收款项的可收回性与其他各项应收款项存在明显的差别”。而在税法上，根据《企业所得税税前扣除办法》（国税发[2000]84号）第46条规定，“除另有规定者外，坏账准备金提取比例一律不得超过年末应收账款余额的5‰。”，这就是说，税法上对坏账准备的计提，只能采用余额百分比法。

3、坏账准备计提比例的差异。《企业会计制度》对于坏账准备的计提比例没有统一的规定，而是要求企业“根据以往的经验、债务单位的实际状况和现金流量等相关信息予以合理估计”，这是由于会计制度允许企业自行确定坏账准备计提方法，方法不同当然也就不可能规定统一的计提比例。税法上，国税发[2000]84号则对坏账准备的计提比例作了上限的规定，即不得超过年末应收账款余额的5‰。

(二）、坏账损失核销的差异

1、坏账损失核销方法的差异。会计上，根据《企业会计制度》规定，企业坏账损失的核销只能采用备抵法。而税法上，国税发[2004]82号文《关于做好已取消和下放管理的企业所得税审批项目的后续管理工作的通知》指出，纳税人在纳税申报时，应说明坏账损失核销采用的方法，如果以后改变核销方法的，应按规定报送变更原因及企业管理机构的变更决议等。但在实际执行中，纳税人一般不得将坏账核销方法由备抵法变更为直接核销法。

2、坏账损失核销手续的差异。会计上，《企业会计制度》规定，企业对于无法收回的应收款项，根据企业管理权限，经股东大会或董事会，或经理（厂长）会议等类似机构批准，即可冲销已计提的坏账准备。但税法上，《企业财产损失税前扣除管理办法》（国税发[1997]190号）明确，未经税务机关批准的财产损失，一律不得自行税前扣除。在实务中，一般是根据报批金额的大小，逐级由县（市、区）、省、国家税务总局审批或备案，具体金额由各省税务局确定。

3、某些特殊应收款项确认为坏账损失的差异。

⑴关联方之间应收款项确认为坏账损失的差异。会计上，财会[2002]18号文规定，只要关联方（债务单位）存在撤销、破产、资不抵债、现金流量严重不足等情况，就可以确认为坏账损失。而税法上，84号文第48条规定，“关联方之间往来账款也不得确认为坏账”，《关于关联企业间业务往来发生坏账损失税前扣除问题的通知》（国税函[2000]945号）对此又进一步明确，只有关联方破产时，才能确认为坏账损失。

⑵企业之间拆借款项确认为坏账损失的差异。会计上，对企业之间拆借款项，如遇债务单位破产等情况不能收回的，可确认为坏账损失。而税法上，《关于企业财产损失税前扣除问题的批复》（国税函[2000]579号）规定，“除金融保险企业等国家规定允许从事信贷业务的企业外，其他企业直接借出的款项，由于债务单位破产、关闭、死亡等原因无法收回或逾期无法收回的，一律不得作为财产损失在税前进行扣除”。

第四篇：坏账准备会计处理(有例题)

坏账准备如何计提？

【解答】企业应当定期于每年终了，对应收款项进行全面检查，预计各项应收款项可能发生的坏账准备，对预计不能收回的应收款项，应当计提坏账准备。企业只能采用备抵法计提坏账准备。

备抵法是按期估计坏账损失，形成坏账准备，当某一应收账款全部或部分被确认为坏账时，应根据其金额冲减坏账准备，同时转销相应的应收账款金额。采用这种方法，一方面按期估计坏账损失计入管理费用；一方面设置“坏账准备”科目，待实际发生坏账时冲销坏账准备和应收账款金额，使资产负债表上真实反映应收账款的价值。具体方法有：余额百分比法、销货百分比法、账龄分析法和个别认定法。下面通过例题的形式来系统的掌握坏账准备的业务核算：

【例题】某企业采用应收款项余额百分比法计提坏账准备，1999年末应收账款余额为800000元，坏账准备的提取比例为4‰。2000年发生坏账损失4000元，该年末应收账款余额为980000元。2001年发生坏账损失3000元，上年已冲销的应收账款中有2000元本又收回。该末应收账款余额为600000元。假设坏账准备科目在1999年初余额为0。

要求：计算各年提取的坏账准备并编制会计分录（要求列出计算过程并作会计分录）。

【解答】解题思路：根据题目的要求知道本题计算的是各年提取的坏账准备并编制相关会计分录，首先应判断坏账准备的提取方法，本题中采用应收款项余额百分比法计提坏账准备，应当立刻反应到采用这种方法计提坏账准备，应当考虑坏账准备的期末余额。明确了解答中应当注意的问题后，以年为顺序一步步计算每年应计提的坏账准备。

（1）1999年应提坏账准备=800000×4‰=3200（元）

根据上述计算结果应作如下会计分录：

借：管理费用

3200

贷：坏账准备

3200

2000年发生坏账损失时，应作如下的会计分录：

借：坏账准备

4000

贷：应收账款

4000

（2）2000年年末计提坏账准备前坏账准备账户的余额为：4000－3200＝800（元）（借方）

而要使坏账准备的余额为贷方 980000×4‰＝3920（元）

则 2000年应提坏账准备=3920+800=4720（元）（贷方）

根据上述计算结果，应作如下会计分录：

借：管理费用

4720

贷：坏账准备

4720

（3）2001年发生坏账损失时，应作如下的会计分录：

借：坏账准备

3000

贷：应收账款

3000

2001年收回已冲销的应收账款时，应作如下会计分录：

借：应收账款

2000

贷：坏账准备

2000

借：银行存款

2000

贷：应收账款

2000

2001年年末计提坏账准备前坏账准备的余额为：－800+4720－3000+2000＝2920（贷方）

而要使坏账准备的余额为贷方 600000×4‰＝2400（元）（贷方）

则应冲销坏账准备 2920－2400＝520（元），即2001年应提坏账准备－520元 根据上述计算结果，应作如下会计分录： 借：坏账准备

520

贷：管理费用

520

税法规定，企业发生的坏账，一般应按实际发生额据实扣除。但经税务机关批准，也可提取坏账准备金，提取坏账准备金的纳税人发生坏账损失时，应冲减坏账准备。实际发生的坏账损失，超过已提取坏账准备金的部分，可在当期直接扣除。国家税务总局《关于印发<企业所得税税前扣除办法>的通知》（国税发[2008]84号）规定，经报税务机关批准，企业可以采用备抵法核算坏账损失，企业可提取千分之五的坏账准备金在税前扣除，计提坏账准备的范围包括企业年末应收账款和其他应收款，不包括关联方之间发生的往来账款。即只有计提的不超过年末应收款项余额5‰的坏账准备金才允许税前扣除，超过部分不允许扣除。对坏账准备的处理，会计上采用的是谨慎原则，税法上采用的是根据实际发生额据实扣除，由于财税处理的差异，企业计提的坏账准备就存在“可抵减暂时性差异”，根据《企业会计准则第18号一所得税》规定，应采用债务法计提或冲回计提的坏账准备。

例题：

宏达公司估计坏账损失率为3‰,应收账款坏账损失业务资料如下：（1）2002年年末应收账款余额为700000元。

（2）2003年未发生坏账，年末应收账款余额为800000元。（3）2004年也未发生坏账，年末应收账余额为600000元

（4）2005年发生坏账损失1500元，年末应收账款余额为500000元。

（5）2006年收回以前确认并转销的坏账损失1600元，年末应收账款余额为400000元。（6）填写坏账准备计算表 答：（1）2002年年末应收账款余额为700000元。2002年末计提坏账准备

借：资产减值损失-计提的坏账准备

2100

贷：坏账准备

2100 2）2003年未发生坏账，年末应收账款余额为800000元。2003年末计提坏账准备

借：资产减值损失-计提的坏账准备

300

贷：坏账准备

300（3）2004年也未发生坏账，年末应收账余额为600000元 2004年末冲减多计提的坏账准备

借：坏账准备

600

贷 ：资产减值损失-计提的坏账准备

600（4）2005年发生坏账损失1500元，年末应收账款余额为500000元。2005年发生坏账

借：坏账准备

1500

贷：应收账款

1500 2005年末计提坏账准备

借：资产减值损失-计提的坏账准备

1200

贷：坏账准备

1200（5）2006年收回以前确认并转销的坏账损失1600元，年末应收账款余额为400000元。2006年已确认并转销的坏账又收回

借：应收账款

1600

借：银行存款

1600

贷：坏账准备

1600

贷：应收账款

1600

2006年末冲减多提的坏账准备

借：坏账准备

1900

贷：资产减值损失-计提的坏账准备

1900（6）填写坏账准备计算表

第五篇：搬迁补偿款会计与税务处理差异比较

搬迁补偿款会计与税务处理差异比较

发布时间：2009年08月17日

信息来源：苏州市地税局

作者：张志忠

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近年来，各地对原城区产业结构进行重新布局，不少企业因城市规划需要进行搬迁，收到政府拨付的搬迁补偿款。笔者在税务管理中发现，企业收到搬迁补偿款，帐务处理千差万别，表现为贷记“递延损益”、“营业外收入”、“补贴收入”、“专项应付款”、“资本公积”等，造成实务处理的混乱，因此有必要在会计上统一搬迁补偿款处理方法。最近，财政部下发了《企业会计准则解释第3号[征求意见稿]》（财会便[2009]35号），拟对企业取得搬迁补偿款会计处理方法予以明确，将有利于规范搬迁补偿款的核算。但由于税收上对搬迁补偿款的税务处理有特别规定，形成了会计与税法之间的差异，企业应善加甄别，以免带来不必要的税收负担。

一、搬迁补偿款的会计处理

搬迁补偿款是由于政府市政规划等占用了企业的资源，为了弥补企业所产生的损失和持续再生产需要，政府按规定标准给予企业的补助和赔偿款，政府不因补偿而构成投资者。会计上关于搬迁补偿款的处理方法尚未统一，财政部正在征求意见阶段。实务上企业结合自身适用的会计制度和取得的搬迁补偿款的不同情形，会作出不同的处理方法。一般来说，搬迁补偿款作为一项经济利益的流入，会导致企业所有者权益增加，且与所有者投入资本无关，具有收益的性质，但因不是企业在日常活动中形成的，不符合收入定义和收入确认条件，因此不能作为收入核算。执行《企业会计制度》、《小企业会计制度》的企业，收到或应收的搬迁补偿款，借记“银行存款”、“其他应收款”等科目，贷记 “补贴收入”科目。执行会计准则的企业，通常将搬迁补偿款视为政府补助，按《企业会计准则第16号－－政府补助》进行核算。其中，企业收到或应收的与资产相关的搬迁补偿款，借记“银行存款”、“其他应收款”等科目，贷记“递延收益”。在相关资产使用寿命内平均分配递延收益，借记“递延收益”，贷记“营业外收入”科目。与收益相关的搬迁补偿款，用于补偿企业以后期间相关费用或损失的，按收到或应收的金额，借记“银行存款”、“其他应收款” 等科目，贷记“递延收益”。在发生相关费用或损失的未来期间，按应补偿的金额，借记“递延收益”，贷记“营业外收入”科目。用于补偿企业已发生的相关费用或损失的，按收到或应收的金额，借记“银行存款”、“其他应收款”等科目，贷记“营业外收入”科目。

因此，企业将搬迁补偿款记入“专项应付款”、“资本公积”等核算方法，背离了搬迁补偿款的性质，也不符合会计制度和会计准则的相关规定。按照现行会计制度和会计准则的规定，“专项应付款”科目核算的是企业取得政府作为企业所有者投入的具有专项或特定用途的款项，如专项用于技术改造、技术研究以及从其他来源取得的款项。而资本公积属于所有者权益，核算内容包括资本（或股本）溢价、接受捐赠资产、拨款转入、外币资本折算差额等，其形成的主体与所有者或投资者紧密联系。《〈企业会计准则第16号－－政府补助〉应用指南》也明确规定，政府以投资者身份向企业投入资本，享有企业相应的所有权，政府与企业之间是投资者与被投资者的关系。政府拨入的投资补助等专项拨款中，国家相关文件规定作为“资本公积”处理的，也属于资本性投入的性质。政府的资本性投入无论采用何种形式，均不属于政府补助。因此，除企业因城镇整体规划、库区建设等公共利益进行搬迁而收到政府从预算资金直接拨付的搬迁补偿款作为资本公积处理外，企业通常不应将搬迁补偿款记入“专项应付款”、“资本公积”等科目。

二、搬迁补偿款的税务处理

《企业所得税法》规定，企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额。因此，企业从政府处获得搬迁补偿款，无论是货币资金还是非货币资金，从性质和根源上均构成税收上的收入。企业在纳税申报时，应按税收规定进行税务处理。考虑到企业取得搬迁补偿款将用于弥补搬迁损失和支付重建成本，为减轻企业税收资金占用负担，对将搬迁补偿款确实用于安排搬迁成本的，国家税务总局下发了《关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知》（国税函[2009]118号），按企业是否有搬迁规划，明确了具体的税务处理方法：

一是企业没有重置固定资产(用企业搬迁补偿款购置或建造与搬迁前相同或类似性质、用途或者新的固定资产和土地使用权)，或没有改良固定资产、技术改造或没有购置其他固定资产的计划或立项报告，企业应以搬迁补偿款加上各类拆迁固定资产的变卖收入、减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用，将其余额计入企业当年应纳税所得额。

二是企业有相应的搬迁规划，根据搬迁规划，异地重建后恢复原有或转换新的生产经营业务，重置固定资产，或对其他固定资产进行改良，或进行技术改造，或安置职工的，对取得的搬迁补偿款，准予扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出，其余额计入企业应纳税所得额。考虑到企业搬迁的阶段性需要，税收上制定了企业可以推迟（递延）确认收入的优惠政策。

为约束企业确实将搬迁补偿款用于再生产，税收对企业搬迁补偿款推迟确认收入在时间上作了限制性规定。即企业从规划搬迁次年起的五年内，搬迁补偿款暂不计入应纳税所得额；在五年期内完成搬迁的，搬迁补偿款余额应并入完成搬迁当年的应纳税所得额，计算缴纳企业所得税。五年期满后，如果企业仍未完成搬迁，即使在搬迁规划确定的计划内，在规划搬迁次年起的第六年，也要将搬迁补偿款余额并入当年应纳税所得额，按规定纳税。

三、搬迁补偿款会计与税务处理差异比较

基于上述对搬迁补偿款会计与税务处理的分析可见，搬迁补偿款具有补助和赔偿双重特征，其本质上构成企业的一项收益，会计与税务处理的原则是一致的，或在收到当期确认收益，或递延以后确认收益。但在具体确认时，双方存在着一定差异：

1、搬迁补偿款确认的条件不同。根据政府补助具体准则推定，会计上确认搬迁补偿款需要满足两个条件：一是企业能够满足政策性搬迁补偿所附条件，二是企业能够收到政府的补偿款。与会计确认条件不同的是，税收是在企业已经取得搬迁补偿款时才予以确认，未收到政府补偿款就不存在税务处理问题，更侧重于规范企业享受收入抵减和推迟纳税优惠的限制条件。确认时，需要重点审核企业有无政府搬迁文件或公告，有无搬迁协议和搬迁计划，有无企业技术改造、重置或改良固定资产的计划或立项，是否在规定期限内进行技术改造、重置或改良固定资产和购置其他固定资产等。

2、搬迁补偿款确认损益的方式不同。会计处理上，无论是适用会计制度还是遵循会计准则，对于企业取得的搬迁补偿款均全额确认为收益，具有鲜明的“补助”特征，企业因搬迁发生的相应支出按常规进行成本费用核算，取得的搬迁补偿款属于企业的补助性收入，直接或分期结转收益，体现了收入与费用的配比原则。税收处理上，对于企业取得的搬迁补偿款均按余额确认为收益，具有很强的“赔偿”性质，企业因搬迁发生的相应支出优先从取得的搬迁补偿款中开支，搬迁补偿款扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后，其余额计入企业应纳税所得额。

3、搬迁补偿款推迟（递延）确认损益的时间不同。会计上对与资产相关的搬迁补偿款所确认的递延收益，在相关资产使用寿命内平均分配结转损益，其分配期间与形成的资产使用寿命相一致；对与收益相关的搬迁补偿款所确认的递延收益，在用于补偿企业以后期间相关费用或损失的，在发生相关费用或损失的未来期间，按应补偿的金额确认损益，其确认时间具有不确定性。税收对搬迁补偿款确认收益的时间，则规定得非常明确和具体：企业没有搬迁规划的，收到搬迁补偿款的当年就要并入应纳税所得额申报纳税。企业有搬迁规划并符合相应条件的，搬迁补偿款可以在规划搬迁次年起递延5年，超过5年的在第6年要将余额并入应纳税所得额申报纳税。企业实际搬迁规划期间不足5年的，则在完成搬迁活动的当年将余额并入应纳税所得额申报纳税。

4、搬迁补偿款使用后所形成的资产摊销或扣除的依据不同。会计上对企业搬迁后重置或改良固定资产等资产，与企业日常购置或建造资产的核算方式完全一致，资产的确认和计量遵循会计制度和惯例的相关要求，因此使用搬迁补偿款所形成的资产，和企业拥有或控制的其他资产一样计算折旧或摊销。税收上对搬迁补偿款使用后所形成的资产摊销或扣除适用特别规定。从《企业所得税法》及其实施条例可知，搬迁补偿款不属于税法所列举的 “免税收入”（税法只明确四项内容）范畴，因而搬迁补偿款不确认收入的部分只能归属于税法上的“不征税收入”范畴，而不征税收入所形成资产的折旧或摊销支出税法规定不能在税前扣除。如果对企业搬迁补偿款形成的资产不折旧或摊销支出不允许税前扣除，势必会阻碍政府的搬迁规划和影响企业正常的生产经营活动。为解决这一矛盾，国税函[2009]118号特别规定，对企业利用政策性搬迁补偿款购置或改良的固定资产，可以按照现行税收规定计算折旧或摊销，并在企业所得税税前扣除。从表面上看，会计与税法对利用搬迁补偿款所形成的资产均可以折旧或摊销计入损益，但由于税法对收入按差额计税，对搬迁补偿款不征税部分所形成资产的折旧或摊销扣除实质构成了一项优惠政策，企业应善加利用，做好纳税调整工作。